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注册会计师《会计》考试知识点总结(金融资产

2018-06-13 11:20

  1.金融资产包括:库存现金、银存、应收账款、应收票据、其他应收款、股权投资、债券投资、衍生金融工具形成的资产等。(本章不涉及货币资金、长期股权投资)

  ❤某项金融资产划分为以X的金融资产后,不能再重分类为其他类别的金融资产,其他类别的金融资产也不能再重分类为以X的金融资产。

  ②属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分,且有客观表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。(将金融资产组合从事短期获利活动,对于组合中的金融资产应采用公允价值计量,并将其公允变动计入当期损益)

  ③属于衍生金融工具,如国债期货、远期合同、股指期货等,其公允变动>

  0时,将其相关变动金额确认为交融,同时计入当期损益。但,如衍生工具被企业根据其对应的套期关系(即公允套期、现金流量套期/境外经营净投资套期)不同,采用相应的方法进行处理。

  ①该指定可以消除/明显减少由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认/计量方面不一致的情况。

  ②企业风险管理/投资策略的正式书面文件已载明,该金融资产组合/该金融资产和金融负债组合,以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。如企业集团对所辖范围内全资子企业/分公司的风险敞口进行集中管理以总体控制财务风险,该企业集团采用金融资产和金融负债组合方式进行管理,每日均以公允价值对该组合进行评价以及时调整组合来应对相关财务风险。

  3.❤相关交易费用直接计入当期损益,包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出,不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。(为购买金融工具发生的差旅费不属于此处讲的交易费用)

  ❤公允价值与初始入账金额之间的差额确认为投资收益,同时调整公允价值变动损益。

  “应收股利”(如支付的款项中包含已宣告但尚未发放的现金股利/已到期尚未领取的债券利息)

  ①到期日固定(从而权益工具投资不能划分为持X)、回收金额固定/可确定:如果符合其他条件,不能由于某债务工具投资是浮动利率投资而不将其划分为持X;

  ②且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。通常主要是债权性投资,具有长期性质。但期限较短(1年以内)的债券投资,符合持有至到期投资条件的,也可划分为持有至到期投资。

  ⑵发生市场利率变化,流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时,将出售该金融资产。但无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的事项引起的金融资产出售除外;

  ⑶其他(企业应于每个资产负债日对持X的意图和能力进行评价,发生变化的应重分类为可供出售金融资产)

  ❤企业将尚未到期的持X在本会计年度内出售/重分类为可供出售金融资产的金额,相对于持X在出售/重分类前的总额较大时,则企业在处置/重分类后应立即将剩余的持X重分类为可供出售金融资产,并以公允价值计量。且在本会计年度及以后2个完整会计年度内不得将该金融资产划为持X,但下列情况除外:

  ⑴出售日/重分类日距离该投资到期日/赎回日较近(如到期前3个月内)且市场利率对该项投资的公允价值没有显著影响)

  ⑵根据合同约定的定期偿付/提前还款方式收回该投资几乎所有初始本金后,将剩余部分予以出售/重分类;

  ⑶出售/重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的事项所引起。此种情况包括:

  ㈡因相关税收法规取消了持X的利息税前可抵扣政策,或显著减少了税前可抵扣金额,将其出售;

  ㈢因发生重大企业合并/处置,为保持现行利率风险头寸/维持现行信用风险政策,将其出售;

  ㈣因法律法规对允许投资的范围/特定投资品种的投资限额作出重大调整,将其出售;

  ㈤因监管部门要求大幅度提高资产流动性/大幅度提高持X在计算资本充足率时的风险权重,将其出售。

  ❤对于发行发可以赎回的债务工具,如发行方行使赎回权,投资者仍可收回其几乎所有初始净投资(含支付的溢价和交易费用)那么投资者可将此类投资划分为持X,但对于投资者有权要求发行发赎回的债务工具投资,投资者不能将其划为持X。

  ①在初始确认时即被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产;

  3.初始确认成本=公允价值+交易费用(初始时,应计算确定其实际利率并在存续期间/使用更短期间内保持不变)

  ❤确定实际利率时,应考虑金融资产/负债所有合同条款(包括提前还款权、看涨期权、类似期权等)的基础上预计未来现金流量,但不应考虑未来信用损失。(未来现金流量无法可靠预计时应用整个合同期内的合同现金流量)

  ⑵加上/减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额直接的差额进行摊销形成的累计摊销额;

  ❤期末摊余成本=期初摊余成本+实际利息收入(摊余成本X实率)-实际应收的钱(面值X票率)

  贷 “持X-成本”、“投资收益” 贷 “持X-成本”、“其他综合收益”

  1. 初始确认成本=公允价值+交易费用(资产负债表日公允价值变动应先计入其他综合收益)

  ❤利息/现金股利计入投资收益,发生的减值损失计入当期损益,如是外币可供出售金融资产则形成的汇兑差额也应计入当期损益。采用实际利率法计算的利息应计入当期损益。现金股利在被投资单位宣发发放时计入当期损益。处置时,将取得价款与账面之间差额计入投资损益,同时将原计入其他综合收益的累计额对应处置部分转出计入投资损益。

  1.企业应在资产负债表日对以公允X的金融资产以外的金融资产(含单项/一组)的账面价值进行检查,有客观表明该金融资产发生减值的,应计提减值准备。

  ⑥无法辨认但根据公开数据对其进行总体评价后发现预计未来现金流量已减少且可计量,如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化/债务人所在国家/地区失业率提高、物在其地区的价格明显下降、所处行业不景气等;

  ⑦发行方经营所处技术、市场、经济/法律发生重大不利变化,使权益工具投资人可能无法收回成本;

  ①这些客观的损失事项必须影响金融资产的预计未来现金流量并能可靠计量。对于预期可能的损失,无论发生可能性多大,均不能作为减值损失予以确认;

  ③债务方/金融资产发行方信用等级下降本身不足以说明企业所持的金融资产产生了减值,但企业将债务人/金融资产发行方的信用等级下降因素,与可获得的其他客观减值联系起来,往往能够对减值作出判断;

  ④对以外币计价的权益工具投资,应将投资在初始确认时以记账本位币反映的成本与资产负债表日以记账本位币反映的公允价值对比,判断其是否减值。

  ⑤对于可供出售权益工具投资,其公允价值低于其成本本身不足以说明已发生减值,应综合判断该投资公允价值下降是否是严重/非暂时性下跌,同时从持有的整个期间来判断。

  2.❤以摊余成本计量的金融资产的预计未来现金流量现值,应按照该金融资产的原实际利率折现确定,并考虑相关物的价值(取得和出售该物发生的费用应予以扣除)即使合同条款因债务方/金融资产发行方由于发生财务困难而重新商定/修改,在确认资产减值损失时,仍用条款修改前的原实际利率计算。

  ❤短期应收款的预计未来现金流量与其现值相差很小的,在确定减值损失时,可不对其预计未来现金流量折现。

  3.对存在大量性质类似且以摊余成本后续计量的企业,在考虑减值时,应先将单项金额重大的金融资产区分开来,单独进行减值测试。对单项不重大的可以单独进行减值测试也可包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。实务中,企业根据具体情况确定金额重大的标准,一经确定,应一致运用,不得随意变更。

  ❤单项测试未发现减值的金融资产(包括单项重大和不重大)应包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中再进行减值测试。已单项确认减值损失的金融资产不应包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试

  ①应将具有类似信用风险特征的金融资产组合在一起,如按资产类型、行业分布、区域分布、物类型、逾期状态等进行组合;

  ②对已包括在组合中的资产,一旦有表明其发生减值,应将其从组合中分出来,单独确认减值损失;

  ③在对某金融资产组合的未来现金流量进行预计时,应当以其具有类似风险特征组合的历史损失率为基础。企业应对预计资产组合未来现金流量的方法和假设进行定期检查,以最大限度消除差异。

  ❤对以摊余成本计量的金融资产确认减值损失后,如有客观表明该资产价值已恢复,原确认的减值损失应当予以转回,计入当期损益。但该转回后的价值不应超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。

  ❤外币金融资产减值的,应先按外币确定,在计量减值时再按资产负债表日即期汇率折合成为记账本位币反映的金额。

  4.在活跃市场中没有报价其公允价值不能可靠计量的权益工具投资,发生减值时,应将该权益工具投资的账面价值,与按类似金融资产当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值之间的差额确认为减值损失,计入当期损益。与权益工具挂钩并通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生减值的,也采用类似方法。

  ❤可供出售权益工具投资发生的减值损失,不得通过损益转回。另外在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资/与该权益工具挂钩并须通过该工具结算的衍生金融资产发生的减值损失,不得转回。

  ②将金融资产转移给另一方但保留收取金融资产现金流量的,并承担支付给最终收款方的义务,同时还满足一下条件:

  ⑴从该金融资产收到对等的现金流量时,才有义务将其支付给最终收款方。企业发生短期垫付款,但有权全额收回该垫付款并按市场利率收利息的,视同满足条件;

  ⑵根据合同约定,不能出售该金融资产/作为物,但可将其作为对最终收款方支付现金流量的;

  ⑶企业将该现金流量进行再投资,但按合同约定在相邻两次支付间隔期内将所收到的现金流量进行现金/现金等价物投资的除外。企业按合同约定再投资的,应将投资收益按合同约定支付给最终收款方。

  ①转出方能否对转入方实施控制,如能则表明是转出方的子公司,应纳入转出方的合并财务报表属于内部交易,不存在终止确认问题;

  ⑴将金融资产所产生现金流量中特定、可辨认部分转移,如企业将一组类似贷款的应收利息转移等;

  ⑵将金融资产所产生全部现金流量的一定比例转移,如将一组类似贷款的本金和应收利息合计的90%转移等;

  ⑶将金融资产所产生全部现金流量中特定、可辨认部分的一定比例转移,如将一组类似贷款的应收利息90%转移等。

  ②将金融资产出售同时与买入方签订协议,在约定期限结束时按当日该资产的公允价值回购;

  ③企业将金融资产出售同时与买入方签订看跌期权合约(即买入方有权将该金融资产返售给企业),但从合约条款判断,该看跌期权是一项重大价外期权(即期权合约的条款设计使得金融资产的买方极小可能会到期行权)。

  ①整体转移:转移损益=收到的对价+/-原直接计入所有者权益的公允价值变动累计利得(损失)-该资产账面价值

  ❤因金融资产转移获得了新金融资产/负债的,应在转移日按公允价值确认(包括看涨期权、看跌期权、负债、远期合同、互换等),并将金融资产-金融负债后的净额作为上述对价的组成部分。

  ❤企业与金融资产转入方签订服务合同提供相关服务的(包括收取该金融资产的现金流量,并将收取的交付给指定资金保管机构等)应确认为一项服务资产/负债。服务负债按公允价值进行初始计量,并作为上述对价的组成部分,服务资产应视同未终止确认金融资产的一部分,其金额应根据所转移金融资产整体的账面价值在终止确认和未终止确认部分之间按各自相对公允价值进行分摊而确定。实务中所涉及服务费金额较小的,可在收取时确认为收入。即转移收到的对价=因转移交易收到的价款+新获得金融资产的公允价值+因转移获得服务资产的价值-新承担金融负债的公允价值-因转移承担的服务负债的公允价值。

  ②部分转移:应将所转移资产的账面价值在终止确认和未终止确认部分(这种情况下,所保留的服务资产应视同未终止确认金融资产的一部分)之间按各自相对公允价值进行分摊。并将终止确认部分的对价与原直接计入其他综合收益的公允价值变动累计额中对应终止确认部分的金额之和扣除终止确认部分的账面价值后的差额,确认为金融资产转移损益。分摊时未终止确认部分公允价值按下列原则确定:

  ⑴企业出售过与未终止确认部分类似的金融资产/发生过与其有关的其他市场交易,按最近交易价格确定。

  ⑵未终止确认部分在活跃市场是没有报价且最近市场也没有与其有关的实际交易价格的应按转移金融资产整体公允价值-终止确认部分的对价后的余额确定。整体公允也难以确定的,按金融资产整体账面价值-终止确认部分的对价后的余额确定。

  ❤不附追索权的应收债权出售,企业应将所售债权予以转销,结转计提的相关坏账准备,确认按协议约定预计将发生的销售退回、销售折让、现金折扣等,确认出售损益。

  5.转移不符合终止确认时的计量应将收到的对价确认为一项金融负债(如贴现确认为短期借款)。该金融资产与确认的相关金融负债不得相互抵消。

  6.继续涉入:企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬。

  ①放弃了对该金融资产控制,应终止确认该金融资产;(应关注转入方能否单独将该资产整体出售给与其不存在关联方关系的第三方,且转出方没有额外条件对此出售加以即是否有约束性条款);(该资产如不存在活跃市场则不表明转入方有实际能力);

  ②未放弃的,应按继续涉入所转移资产的程度(指金融资产价值变动使企业面临的风险水平)确认有关金融资产/负债。

  ①通过对所转移金融资产通过财务方式继续涉入的,应在转移日按资产的账面价值和财务金额2者中的较低者确认继续涉入形成的资产进而确认相关收入,同时按财务金额(被要求的最高金额)和财务合同的公允价值(提供的取费)之和确认形成的负债进而确认相关费用。

  ❤仅继续涉入转移金融资产一部分的,应将该部分金融资产视作一个整体,并运用上述会计处理原则。